Verwaltungsgericht Aachen:
Urteil vom 13. Juli 2009
Aktenzeichen: 5 K 2351/08

(VG Aachen: Urteil v. 13.07.2009, Az.: 5 K 2351/08)

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar. Der Kläger darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe von 110 % des aufgrund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 110 % des jeweils zu vollstreckenden Betrages leistet.

Tatbestand

Der Kläger ist Steuerberater und Mitglied der Beklagten.

Der Kläger war zusammen mit dem Steuerberater I. N. einzelvertretungsberechtigter Geschäftsführer der im Jahre 1978 gegründeten "D. , N. & Partner Treuhand- und Steuerberatungsgesellschaft mbH". Die Gesellschaft hatte mit Wirkung zum 23. Januar 1996 auf die Anerkennung als Steuerberatungsgesellschaft verzichtet. Die Gesellschafter beschlossen in der Gesellschafterversammlung am 12. Juni 2007 folgende Änderungen des Gesellschaftsvertrages: 1) Die Gesellschaft führt die Firma "D. , N. & Partner GmbH". 2) Gegenstand des Unternehmens ist die Unternehmensberatung, soweit für die Erbringung der Beratungsleistungen keine behördlichen oder sonstigen Genehmigungen erforderlich sind.

Diese Änderungen wurden am 4. Januar 2008 in das Handelsregister B des Amtsgerichts B. eingetragen.

Der Kläger beantragte unter dem 8. April 2008, für einen überschaubaren Zeitraum noch Geschäftsführer der genannten Gesellschaft sein zu können. Er führte aus, die ursprüngliche Steuerberatungsgesellschaft übe schon seit mindestens 1986 keine originäre Tätigkeit mehr aus. Der Mitgeschäftsführer I. N. enthalte ihm sämtliche Buchhaltungsunterlagen, Bilanzen und Steuererklärungen vor. Herr N. habe seine Geschäftsführertätigkeit niedergelegt. Eine GmbH könne aber nicht ohne Geschäftsführer sein. Er erwarte durch den Einblick in die Buchführungsunterlagen Erkenntnisse darüber, inwieweit die Gesellschaft noch nach 1987 tätig gewesen sei. Die Bestimmung des § 57 Abs. 4 Nr. 1, 2. Halbsatz des Steuerberatungsgesetzes (StBerG), wonach von dem Verbot der Ausübung einer gewerblichen Tätigkeit Ausnahmen zugelassen werden könnten, stehe seinem Antrag nicht entgegen. Er sei nicht nennenswert geschäftsführend tätig. Es sei daher nicht ansatzweise zu erkennen, dass eine Kollision mit dem Beruf des Steuerberaters bestehe.

Die Beklagte lehnte den Antrag des Klägers mit Bescheid vom 7. November 2008 ab. In der Begründung hieß es, die Übernahme einer Geschäftsführertätigkeit in einem gewerblichen Unternehmen stelle eine gewerbliche Tätigkeit dar. Eine gewerbliche Tätigkeit sei gemäß § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG grundsätzlich nicht mit dem Beruf des Steuerberaters vereinbar. Gemäß § 57 Abs. 4 Nr. 1, 2. Halbsatz könne die Steuerberaterkammer von diesem Verbot Ausnahmen zulassen, soweit durch die Tätigkeit eine Verletzung von Berufspflichten nicht zu erwarten sei. Als Ausnahmeregelung sei diese Bestimmung eng auszulegen. Es bedürfe einer atypischen Ausnahmesituation, die es rechtfertige, im Einzelfall vom grundsätzlichen Verbot der gewerblichen Tätigkeit abzuweichen. Eine solche Ausnahmesituation liege nicht vor. Auch das Vorbringen, dass die Tätigkeit als Geschäftsführer lediglich für die Abwicklung der GmbH aufrecht erhalten werden solle und keine nennenswerte geschäftsführende Tätigkeit vorliege, begründe keinen Ausnahmefall. Auch vermöge das Vorbringen des Klägers angesichts der getroffenen Beschlüsse über die Änderung der Firma und des Gegenstandes der Gesellschaft nicht zu überzeugen. Sollte lediglich die Abwicklung der Gesellschaft beabsichtigt sein, so hätte ein entsprechender Liquidationsbeschluss nahe gelegen. Der Kläger könnte als Liquidator bestellt werden. Eine solche Tätigkeit sei mit dem Beruf des Steuerberaters vereinbar.

Der Kläger hat am 8. Dezember 2008 Klage erhoben. Er macht geltend, die Gesellschaft sei nicht aktiv im Bereich der Unternehmensberatung. Sie stehe zur Liquidation an. Die Gesellschafter seien nur uneins über die Liquidation. Mit der Begründung, dass die Geschäftsführertätigkeit in einem gewerblichen Unternehmen eine mit dem Beruf des Steuerberaters unvereinbare Tätigkeit sei, sei seine Bestellung zum Steuerberater mit Bescheid vom 5. Mai 2008 widerrufen worden. Er habe hiergegen beim Finanzgericht L. Klage erhoben. Zwar sei Steuerberatern eine gewerbliche Tätigkeit untersagt. Eine Versagung der hier begehrten Ausnahmegenehmigung sei nur zu rechtfertigen, wenn die gewerbliche Nebentätigkeit unvereinbar mit der Tätigkeit des Steuerberaters sei. Der Kläger werde nicht in erheblichem Umfang gewerblich tätig. In jedem Fall habe die Beklagte ihr Ermessen fehlerhaft ausgeübt. Die Bestimmung des § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG sei verfassungskonform am Maßstab des Art. 12 Abs. 1 Grundgesetz (GG) auszulegen. Insoweit werde auf die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zur Zweitberufsfreiheit des Rechtsanwalts Bezug genommen (NJW 1993, 317 ff.). Dessen Ausführungen seien auf den Beruf des Steuerberaters übertragbar. Dieser übe eine in jeder Hinsicht mit Rechtsanwälten vergleichbare Tätigkeit aus. Rechtsanwälte seien nach der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts uneingeschränkt zur Ausübung von gewerblichen Zweitberufstätigkeiten berechtigt. Bei der Regelung des § 57 StBerG habe der Gesetzgeber nicht das Bestimmtheitsgebot beachtet. Das Verbot sei verfassungswidrig. Die Einschränkung der Zweitberufsfreiheit des Steuerberaters sei nicht im Interesse des Gemeinwohls erforderlich. Im konkreten Fall sei nicht ansatzweise erkennbar, warum dem Kläger die geringfügige Funktion als Geschäftsführer untersagt werden müsse.

Der Kläger beantragt,

die Beklagte unter Aufhebung ihres Bescheides vom 7. November 2008 zu verpflichten, dem Kläger eine Ausnahmegenehmigung für eine Geschäftsführerfunktion bei der D. , N. & Partner GmbH zu erteilen.

Die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Sie führt über den Inhalt des angefochtenen Bescheides hinaus aus, das Verbot der gewerblichen Tätigkeit für einen Steuerberater solle zum Schutz der Ratsuchenden die Unabhängigkeit des Steuerberaters sichern und Interessenkollisionen vermeiden. Steuerberater hätten aufgrund ihrer steuerberatenden Tätigkeit einen umfassenden Einblick in die wirtschaftlichen und finanziellen Verhältnisse ihrer Mandanten. Bei einer gleichzeitigen gewerblichen Tätigkeit seien sie daher besonders gefährdet, die im Rahmen der Steuerberatung erlangten Erkenntnisse zum eigenen wirtschaftlichen Vorteil zu verwerten und die Mandanten nicht mit der gebotenen Unabhängigkeit zu beraten. Entscheidend sei die abstrakte Gefährdung von Mandanteninteressen. Das Bundesverfassungsgericht habe die Verfassungsmäßigkeit des Verbots gewerblicher Betätigung von Steuerberatern in zwei Entscheidungen aus dem Jahre 1967 und 2008 bestätigt. Nach einer Entscheidung des Bundesgerichthofs aus dem Jahr 1996 (NJW 1996, 1833) sei es auch gerechtfertigt, Steuerberater und Rechtsanwälte hinsichtlich der Zulassung gewerblicher Tätigkeit unterschiedlich zu behandeln. Die Tätigkeit des Steuerberaters unterscheide sich von derjenigen des Rechtsanwalts vor allem darin, dass der Steuerberater seine Mandanten regelmäßig permanent im Sinne eines Dauermandats betreue. Er habe typischerweise einen umfassenden Überblick über die wirtschaftlichen und rechtlichen Verhältnisse seiner Mandantschaft. Im Gegensatz dazu brauche der Rechtsanwalt typischerweise für seine zumeist punktuellen Beratungsleistungen nicht alle wirtschaftlichen Details seines Mandanten zu kennen, um ihn fachgerecht vertreten zu können. Als Ausnahmevorschrift sei § 57 Abs. 4 Nr. 1, 2. Halbsatz StBerG eng auszulegen. Der Kläger habe einen atypischen Ausnahmefall weder dargelegt noch belegt. Selbst wenn die Gesellschaft zur Zeit nicht unternehmensberatend tätig sei, könne sie dies jederzeit werden, ohne dass die Beklagte dies erfahren müsste. Aber bereits die Eintragung des Unternehmensgegenstandes in das Handelsregister sei geeignet, das Vertrauen der Öffentlichkeit in die Unabhängigkeit des Steuerberaters zu erschüttern. Der Nachweis, dass eine Verletzung von Berufspflichten als Steuerberater nicht zu erwarten sei, sei auch schon deshalb ausgeschlossen, weil der Kläger in der Vergangenheit als Geschäftsführer der Gesellschaft gegen Berufspflichten verstoßen habe. Er habe es versäumt, nach dem Verzicht auf die Anerkennung als Steuerberatungsgesellschaft die notwendigen Veranlassungen zu treffen. Er sei erst auf Druck des Amtsgerichts B. und der Beklagten tätig geworden, so dass die Änderungen im Handelsregister eingetragen worden seien.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge ergänzend Bezug genommen.

Gründe

Die Klage hat keinen Erfolg. Sie ist unbegründet.

Der ablehnende Bescheid der Beklagten vom 7. November 2008 ist rechtmäßig, § 113 Abs. 5 Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO).

Der Kläger hat keinen Anspruch auf Erteilung der beantragten Ausnahmegenehmigung.

Rechtsgrundlage für die beantragte Genehmigung ist § 57 Abs. 4 Nr. 1, 2. Halbsatz StBerG. Gemäß § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG gilt als Tätigkeit, die mit dem Beruf des Steuerberaters und des Steuerbevollmächtigten nicht vereinbar ist, insbesondere eine gewerbliche Tätigkeit. Die Beklagte kann von diesem Verbot Ausnahmen zulassen, soweit durch die Tätigkeit eine Verletzung von Berufspflichten nicht zu erwarten ist, § 57 Abs. 4 Nr. 1, 2. Halbsatz StBerG.

Die gesetzlichen Voraussetzungen für die Erteilung einer solchen Ausnahmegenehmigung liegen nicht vor.

Die Tätigkeit des Klägers als Geschäftsführer der D. , N. & Partner GmbH ist eine gewerbliche Tätigkeit im Sinne des § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG.

Eine gewerbliche Tätigkeit ist gekennzeichnet durch ein selbstständiges, gleichmäßig fortgesetztes und maßgebend von erwerbswirtschaftlichem Streben nach Gewinn bestimmtes Handeln. Dabei kommt es nicht darauf an, ob der Steuerberater im eigenen oder im fremden wirtschaftlichen Interesse handelt und in welcher Rechtsform die gewerbliche Tätigkeit ausgeübt wird. Auch organschaftliches Handeln für eine gewerblich tätige Gesellschaft ist gewerbliche Tätigkeit, weil der gewerbliche Charakter der Unternehmenstätigkeit das Handeln als Organ prägt.

Vgl. Bundesgerichtshof (BGH), Urteil vom 4. März 1996 - StbSt ( R ) 4/95 -, NJW 1996 - 1833, 1835; Finanzgericht L. , Urteil vom 26. Februar 2009 - 2 K 1863/08 -; Gehre/von Borstel, Steuerberatungsgesetz, Kommentar, § 57 Rn. 89.

Dabei ist unerheblich, dass Gegenstand der Gesellschaft eine Tätigkeit ist, die - wie hier die Unternehmensberatung, § 57 Abs. 3 Nr. 3 StBerG - mit dem Beruf des Steuerberaters grundsätzlich vereinbar ist. Diese Tätigkeit ist dem Steuerberater nämlich nach Sinn und Zweck des § 57 StBerG nur im Rahmen einer freiberuflichen Tätigkeit erlaubt. Wird die wirtschaftsberatende Tätigkeit in einem davon abweichenden rechtlichen Rahmen durchgeführt, sind gewerbliche Elemente dabei mit dem Beruf nicht mehr vereinbar, die an sich zulässige Tätigkeit schlägt in eine berufsrechtlich nicht zulässige gewerbliche Tätigkeit um. Die Unternehmensberatung betreibende Gesellschaft nimmt nämlich am allgemeinen Wirtschaftsverkehr mit der Absicht der Gewinnerzielung teil. Die Organe dieser Gesellschaft haben nicht - wie der Freiberufler - allein das Interesse der zu beratenden Mandanten, sondern darüber hinaus und vor allem diesen Unternehmenszweck zu fördern

Vgl. BGH, Urteil vom 4. März 1996, a.a.O.

Eine Ausnahme von dem Verbot der gewerblichen Tätigkeit kann gemäß § 57 Abs. 4 Nr. 1, 2. Halbsatz StBerG zugelassen werden, soweit durch die Tätigkeit eine Verletzung von Berufspflichten des Steuerberaters nicht zu erwarten ist.

Diese Voraussetzung ist hier nicht erfüllt.

Dabei kommt es allerdings entgegen der Rechtsauffassung der Beklagten nicht darauf an, dass wegen des Charakters der Vorschrift als Ausnahmebestimmung eine besondere atypische Situation gegeben sein muss. Der Gesetzgeber hat die Voraussetzungen, unter denen eine (Ausnahme-)Genehmigung erteilt werden kann, im Gesetz vielmehr dahin gehend konkretisiert, dass eine Verletzung von Berufspflichten nicht zu erwarten ist. In der Gesetzesbegründung ist dementsprechend davon die Rede, dass es den Steuerberaterkammern mit der Ausnahmeermächtigung ermöglicht werde, künftig eine gewerbliche Tätigkeit zuzulassen, wenn eine Gefährdung der Berufspflichten nicht besteht.

Vgl. Bundestags-Drucksache 16/7250, S. 26 zu Nr. 37 b, aa.

Es besteht vor diesem Hintergrund und vor allem mit Blick auf das Grundrecht der Berufsfreiheit gemäß Art. 12 Abs. 1 GG keine Veranlassung, weitere Anforderungen an die Genehmigungsfähigkeit einer gewerblichen Tätigkeit des Steuerberaters zu stellen. Wenn eine Verletzung von Berufspflichten nicht zu erwarten ist, lassen sich nämlich für eine zusätzliche Notwendigkeitsprüfung keine dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit entsprechenden vernünftigen Erwägungen des Gemeinwohls anführen.

Vgl. VG L. , Urteil vom 8. Januar 2009 - 1 K 4481/08 -, juris.

Es lässt sich nicht feststellen, dass durch die Tätigkeit des Klägers als Geschäftsführer der D. , N. & Partner GmbH eine Verletzung von Berufspflichten des Klägers als Steuerberater nicht zu erwarten ist. Der Kläger ist als Geschäftsführer im Innenverhältnis an Weisungen der Gesellschafter gebunden, § 37 Abs. 1 GmbhG, und vor allem den wirtschaftlichen Interessen des von ihm zu vertretenden Unternehmens verpflichtet.

Eine dem Kläger günstigere Beurteilung folgt auch nicht aus seinem Vortrag, die Gesellschaft sei allenfalls geringfügig unternehmensberatend tätig und solle nur noch abgewickelt werden. Der Beklagten ist insoweit zuzustimmen, dass die im Handelsregister eingetragene Gesellschaft nicht gehindert ist, ihre gewerbliche Tätigkeit jederzeit auszuweiten. In welchem Umfang die Gesellschaft derzeit tätig ist, ist offen. Der Kläger selbst hatte gegenüber der Beklagten noch erklärt, er wolle sich durch Einsichtnahme in die Buchführungsunterlagen selbst erst einmal Erkenntnisse darüber verschaffen, inwieweit die Gesellschaft noch nach 1987 überhaupt tätig gewesen sei. Der Kläger hatte nach eigenem Bekunden gerade keine Kenntnisse darüber, welche Geschäfte in welchem Umfang in den vergangenen Jahren im Namen der Gesellschaft getätigt worden sind. Die Gesellschaft selbst hat noch im Juni 2007 eine Änderung des Gesellschaftsvertrages betreffend Firma und Unternehmensgegenstand vorgenommen. Diese Umstände geben bereits nichts dafür her, dass die Gesellschaft nicht mehr aktiv ist und auch in Zukunft keine wesentlichen Unternehmensaktivitäten zu erwarten sind. Die von dem Kläger dargelegten Streitigkeiten zwischen den Gesellschaftern sind ebenfalls nicht dazu geeignet, eine zuverlässige Prognose über zukünftige Aktivitäten der Gesellschaft zu stellen. Die Erklärung, es bestehe die Absicht, die Gesellschaft zu liquidieren, ist schließlich auch nicht durch einen entsprechenden Gesellschafterbeschluss belegt worden.

Der Kläger kann auch nicht geltend machen, ihm sei in verfassungskonformer Auslegung des § 57 Abs. 4 Nr. 1, 2. Halbsatz StBerG eine Ausnahmegenehmigung zu erteilen. Das generelle Verbot einer gewerblichen Tätigkeit in § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG verstößt nämlich nicht gegen Art. 12 Abs. 1 GG.

Vor diesem Hintergrund braucht auch nicht der verfahrensrechtlichen Frage nachgegangen zu werden, ob mit dieser Erwägung der hier zu beurteilende Verpflichtungsantrag überhaupt Erfolg haben könnte.

Der Kläger kann sich zu seinen Gunsten nicht auf die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 4. November 1992,

vgl. Beschluss vom 4. November 1992 , 1 BvR 79/85 -, NJW 1993, 317,

zu der Zweitberufsfreiheit des Rechtsanwalts berufen. Wenn darin ausgeführt wurde, dass eine in dem grundsätzlichen Verbot einer gewerblichen Tätigkeit bestehende Berufswahlbeschränkung nicht erforderlich sei, um mögliche Interessenkollisionen bei Ausübung des Rechtsanwaltsberufs auszuschließen, so ist dies nicht auf den Beruf des Steuerberaters übertragbar. Zwar sind die Berufe des Steuerberaters und des Rechtsanwalts weitgehend wesensgleich. Die darüber hinaus bestehenden spezifischen Besonderheiten der jeweiligen Berufe rechtfertigen aber gerade eine unterschiedliche Behandlung bei der Zulassung der gewerblichen Tätigkeit. Während nämlich die anwaltliche Tätigkeit in einer Vielzahl von Fällen auch ohne Kenntnisse von den wirtschaftlichen Verhältnissen der Mandanten denkbar und wirksam möglich ist, bringt es die steuerberatende Tätigkeit nahezu ausnahmslos mit sich, dass dem Berater die finanziellen und wirtschaftlichen Verhältnisse eines Mandanten umfassend im Rahmen einer oftmals jahrelangen dauerhaften Zusammenarbeit offenbart werden müssen, wenn eine sachgerechte Hilfe in steuerlichen Angelegenheiten gewährleistet werden soll.

Vgl. BGH, Urteil vom 4. März 1996 - StbSt (R) 4/95 -, NJW 1996, 1833.

Das Bundesverfassungsgericht hat in der zitierten Entscheidung betreffend die Zweitberufsfreiheit des Rechtsanwalts gerade hervorgehoben, dass eine weitgehende Berufswahlschranke nur dort erforderlich und zumutbar sei, wo die Gefahr einer Interessenkollision sich deutlich abzeichnet und nicht mit Hilfe von Berufsausübungsregeln zu bannen ist. Dies ist aus den genannten Gründen bei dem Beruf des Steuerberaters der Fall.

Hinsichtlich des Berufs des Steuerbevollmächtigten hat das Bundesverfassungsgericht in seinem Beschluss vom 15. Februar 1967,

vgl. - 1 BvR 569, 589/62 -, NJW 1967,1317,

ausgeführt:

"… Eines der Hauptziele des Gesetzes ist die Hebung des Berufs der Steuerbevollmächtigten. Der Beruf der Steuerberatung ist nach ausdrücklicher Vorschrift des Gesetzes kein Gewerbe; er ist ein gehobener freier Beruf. Damit verträgt es sich schon allgemein schlecht, wenn der Steuerbevollmächtigte daneben eine gewerbliche Tätigkeit ausübt. Die besonderen Bedingungen, unter denen der Steuerbevollmächtigte seine Berufsaufgaben zu erledigen hat, machen eine solche Berufskombination noch weniger erträglich als bei anderen freien Berufen. Die Tätigkeit des Steuerbevollmächtigten bringt es mit sich, dass sie von internen Geschäftsvorgängen der Betriebe ihrer Klienten Kenntnis erlangen; üben sie gleichzeitig einen gewerblichen Beruf aus, so besteht die Möglichkeit, dass sie die bei ihrer steuerberatenden Tätigkeit erworbenen Kenntnisse in ihren eigenen Gewerbebetrieben verwerten und dem Gewerbetreibendem, den sie beraten, Konkurrenz machen. Da die gewerbliche Tätigkeit maßgebend vom Streben nach Gewinn bestimmt ist und eine Rücksichtnahme auf den jeweiligen Kundenkreis verlangt, kann hierdurch die vom Gesetzgeber geforderte Unabhängigkeit und Unparteilichkeit des Steuerbevollmächtigten gegenüber seinem Klienten sowie das Vertrauensverhältnis zwischen diesen beeinträchtigt werden."

Diese Grundsätze gelten auch für die Tätigkeit des Steuerberaters,

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 25. Juli 1967 - 1 BvR 585/62 -, juris.

und sind auch heute noch maßgeblich.

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 20. Mai 2008 - 1 BvR 2258/07 -.

Wenn sich somit bei gleichzeitiger Ausübung einer gewerblichen Tätigkeit - im Unterschied zu der Berufsgruppe der Rechtsanwälte - bei Steuerberatern Interessenkollisionen gerade typischerweise abzeichnen, so sind generelle Inkompatibilitätsbestimmungen wie in § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG auch mit Blick auf die Berufswahlfreiheit gemäß Art. 12 Abs. 1 GG rechtlich nicht zu beanstanden.

Die gesetzliche Regelung in § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG stellt auch mit Blick darauf keinen unverhältnismäßigen Eingriff in die Zweitberufswahlfreiheit des Steuerberaters dar, dass für den Fall die Erteilung einer Ausnahmegenehmigung vorgesehen ist, in dem die generell angenommene Interessenkollision bei Ausübung einer gewerblichen Tätigkeit ausnahmsweise ausgeschlossen werden kann.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO, die Entscheidung über ihre vorläufige Vollstreckbarkeit aus § 167 VwGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 709 S. 2, 711 ZPO.

Das Gericht hat die Berufung nicht zugelassen, weil die gesetzlichen Voraussetzungen hierfür nicht vorlagen.

VG Aachen:
Urteil v. 13.07.2009
Az: 5 K 2351/08